Die Vereinigten Arabischen Emirate („VAE„) haben vor kurzem im Rahmen ihres Körperschaftssteuergesetzes („VAE-KStG“) eine nationale Mindeststeuer (Domestic Minimum Top-up Tax – „DMTT“) mit Wirkung zum 1. Januar 2025 eingeführt. Zusätzlich zu den im Körperschaftsteuergesetz der VAE vorgesehenen Sätzen von 9 % bzw. 0 % stellt die DMTT im Kern eine ergänzende Steuer dar, mit der sichergestellt wird, dass sogenannte Constituent Entities („CE“) von multinationalen Unternehmensgruppen („MNE“) – also Konzernunternehmen mit einem weltweiten Umsatz von über 750 Mio. EUR – einen effektiven Steuersatz (Effective Tax Rate – „ETR“) von mindestens 15 % entrichten. Gleichzeitig sind bestimmte Anreize und sog. „Safe Harbours“ vorgesehen, sodass die zu zahlende Zusatzsteuer reduziert oder aufgehoben werden kann. Unabhängig davon hat das Ministry of Finance der VAE bestimmte Steueranreize für Forschung und Entwicklung („F&E“) und für hochwertige Arbeitsplätze angekündigt. In diesem Briefing werden die wichtigsten Merkmale, Auswirkungen und Möglichkeiten erörtert, die sich aus der jüngsten Einführung der Domestic Minimum Top-up Tax in den VAE ergeben.
1. Was ist die DMTT und warum wurde sie in den VAE eingeführt?
Als die VAE mit dem Federal-Decree Law No. 47 of 2022 on the Taxation of Corporations and Businesses das VAE-KStG einführten, bestand eines der gestezgeberischen Ziele darin, internationale Best Practices für Steuertransparenz zu erfüllen und schädliche Steuerpraktiken zu verhindern.
Als Teil der Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung („OECD“)/G20 Inclusive Framework haben die VAE die Global Anti Base Erosion Rules („GloBE-Regeln/Pillar Two“) durch Änderung des VAE-KStG im Jahr 2023 im Wege von Federal Decree-Law No. 60 of 2023 umgesetzt. Es folgte die Cabinet Decision No. 142 of 2024 on the Imposition of Top-up Tax on Multinational Enterprises („DMTT ER”).
Die DMTT ER folgt im Wesentlichen den GloBE-Musterregeln der OECD.
Die DMTT selbst wurde in den VAE eingeführt, um die steuerlichen Herausforderungen zu bewältigen, die sich aus der Digitalisierung der Wirtschaft ergeben.
Im Wesentlichen stellt sie sicher, dass die CEs großer MNE‘s eine ETR von 15 % zahlen, unabhängig von dem niedrigeren Steuersatz des VAE-KStG, um sicherzustellen, dass große multinationale Unternehmen keine Aktivitäten zur Aushöhlung der Steuerbemessungsgrundlage und zur Gewinnverschiebung (sog. Base Erosion and Profit Shifting) durchführen. Wäre die DMTT nicht eingeführt worden, wären die Gewinne der CEs in den VAE ohnehin bei der Muttergesellschaft in ihrem eigenen Land besteuert worden (sog. Income Inclusion Rule).
In der DMTT ER sind verschiedene Anreize und Safe Harbours verankert. Diese können die Verpflichtung der CEs zur Zahlung der Zusatzsteuer verringern oder beseitigen.
2. Welche Anreize und Safe Harbours bietet die DMTT ER?
Die DMTT ER sieht eine Substance Based Income Exclusion („SBIE“) vor. Die SBIE ermöglicht die Reduzierung der Zusatzsteuer in dem Maße, in dem die CE über Substanz (d.h. materielle Vermögenswerte oder Angestellte) verfügt. Im Allgemeinen beträgt der SBIE-Freibetrag 5 % des Buchwerts der sog. Eligible Employees bzw. der sog. Eligible Tangible Assets (in den ersten Jahren gelten höhere Sätze).
Ein weiterer Safe Harbour ist der sog. Transitional Country-by-Country Reporting Safe Harbour. Dieser sieht vor, dass während des Übergangszeitraums (Zeiträume, die vor dem 1. Juli 2028 enden) CEs wählen können, keiner zusätzlichen Steuerpflicht zu unterliegen, wenn:
- Die MNE in den VAE einen Umsatz von weniger als 10 Mio. EUR und einen sog. Profit (Loss) Before Tax („PBT“) von weniger als 1 Mio. EUR erzielt;
- Die MNE eine vereinfachte ETR von weniger als 16 %-17 % hat; oder
- Der PBT der MNE-Gruppe geringer ist als die SBIE.
Die DMTT ER sieht auch eine sog. Simplified Calculations Safe Harbour Regelung vor. Auch hier können die CEs wählen, keine Zusatzsteuer zu zahlen, wenn die MNE in den VAE einen der folgenden Tests erfüllt:
- Routine Profits Test;
- De Minimis Test; oder
- ETR Test.
Auch in der Anfangsphase der internationalen Tätigkeit (sog. Initial Phase of International Activity) unterliegen CEs keiner zusätzlichen Steuerpflicht, wenn:
- Die MNE CEs in maximal 6 Ländern hat; und
- Der gesamte Nettobuchwert der Sachanlagen aller CEs in diesen Ländern unter EUR 50 Mio. liegt.
3. Welche anderen Anreize sind im Rahmen des VAE-KStG angekündigt?
Das Ministry of Finance der VAE hat angekündigt, dass das VAE-KStG geändert werde, um bestimmte Steueranreize zur Förderung von Wachstum und Innovation einzuführen. Berichten zufolge soll ein F&E-Steueranreiz nach dem 1. Januar 2026 auf der Grundlage des Frascati-Handbuchs 2015 der OECD in Kraft treten. Danach müssen bestimmte F&E-Aktivitäten innerhalb der VAE durchgeführt werden. Es wird davon ausgegangen, dass es sich um einen ausgabenbasierten Anreiz handelt, der möglicherweise eine rückzahlbare Steuergutschrift von 30 % bis 50 % ermöglicht (abhängig von den Einnahmen und der Anzahl der Beschäftigten in den VAE).
Ebenso wird berichtet, dass die VAE ab dem 2. Januar 2025 eine rückzahlbare Steuergutschrift für hochwertige Beschäftigungstätigkeiten (sog. high-value employment activities) in Erwägung ziehen. Damit sollen Unternehmen ermutigt werden, sich an Aktivitäten zu beteiligen, die einen erheblichen wirtschaftlichen Nutzen bringen, Innovation fördern und die globale Wettbewerbsfähigkeit der VAE verbessern. Auch hier soll der Anreiz in Form eines Prozentsatzes der förderfähigen Gehaltskosten für Mitarbeiter bestehen, die in solchen hochwertigen Beschäftigungsverhältnissen tätig sind (einschließlich C-Suite-Führungskräfte und andere leitende Angestellte, die Kerngeschäftsfunktionen ausüben).
Diese beiden Anreize wurden noch nicht veröffentlicht und bedürfen noch der Zustimmung des Gesetzgebers.
4. Wie interagieren diese Anreize und Safe Harbours mit den bestehenden Anreizen des VAE-KStG?
Einige der oben erörterten Anreize und Safe Harbours weisen Parallelen zu den bestehenden Vergünstigungen des VAE-KStG auf – insbesondere in den Freihandelszonen, wo für sog. qualifizierte Freihandelszonen Personen (Qualifying Free Zone Person – „QFZPs“), die sog. qualifizierte Einkünfte (Qualifying Income) erzielen, ein Nullsteuersatz gilt.
Um diesen Nullsteuersatz in Anspruch nehmen zu können, müssen QFZPs unter anderem eine angemessene Substanz unterhalten. Dies wurde dahingehend präzisiert, dass QFZPs die folgenden Voraussetzungen erfüllen müssen:
- Durchführung der wichtigsten einkommensschaffenden Maßnahmen in der Freihandelszone;
- Verfügung über ausreichende Vermögenswerte;
- Verfügung über ausreichend qualifizierte Vollzeitbeschäftigte; und
- Tätigung von Betriebsausgaben in angemessener Höhe im Zusammenhang mit den Aktivitäten der QFZP in der Freihandelszone.
Diese Voraussetzungen für QFZPs zur Inanspruchnahme des Nullsteuersatzes sind ähnlich wie die SBIE, die ein Faktor der Sachanlagen und der Lohnsumme der CEs ist. In einigen Fällen können CEs großer multinationaler Unternehmen in einer Freihandelszone den Vorteil des Nullsteuersatzes als QFZP in Anspruch nehmen und auch die Zusatzsteuern im Rahmen der DMTT ER vermeiden.
In ähnlicher Weise gilt für QFZP, die den Steuersatz von 0 % in Anspruch nehmen, dass eine Kategorie von qualifiziertem Einkommen Einkünfte aus „qualifiziertem geistigem Eigentum“ (Qualifying Intellectual Property – „QIP“) inkludiert. Dieses QIP basiert auf einem Faktor der Ausgaben zur Finanzierung von F&E, die direkt mit der Schaffung, Erfindung oder wesentlichen Entwicklung von QIP verbunden sind.
Unter dem Gesichtspunkt der steuerlichen Anreize könnte die F&E-Förderung, die Berichten zufolge ausgabenbasiert sein soll und eine teilweise Steuergutschrift bieten soll, bei einigen Geschäftsmodellen gleichzeitig mit dem QIP in Anspruch genommen werden.
5. Fazit und Ausblick
Der Grundgedanke dieser Steueranreize ist, dass das Steuersystem der VAE bestrebt ist, sog. Best Practices in Bezug auf Steuertransparenz und die Bekämpfung schädlicher Steuerpraktiken zu übernehmen. Tatsächlich spiegeln die sowohl im Rahmen des VAE-KStG als auch der DMTT ER angekündigten Vergünstigungen ein Gleichgewicht zwischen der Gewährleistung des Anspruchs der Steuerzahler auf Vergünstigungen und der Einhaltung internationaler Verpflichtungen im Kontext der Steuergestaltung wider.
Insgesamt kann die Bedeutung der Aufrechterhaltung angemessener Substanz und die Vorhaltung der erforderlichen Dokumentation für die Inanspruchnahme dieser Anreize nicht hoch genug eingeschätzt werden, da Unternehmen andernfalls höheren Steuerverpflichtungen, Prüfungen und Strafen ausgesetzt sind.
Dr. Constantin Frank-Fahle, LL.M.
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